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關于建筑業“營改增”中關鍵涉稅問題的深入分析

* 發布時間:2016/03/16 * 來源: * 瀏覽:

    今年的兩會政府工作報告指出,要全面實施營改增,從5月1日起,將試點范圍擴大到建筑業、房地產業、金融業、生活服務業。國家稅務總局局長王軍近日表示,稅務總局已經根據改革進程倒排工期,對營改增任務分解下達。目前,各地稅務機關正全力備戰,確保改革如期落地。在建筑業營改增已經成為必然的趨勢下,我們金磐集團應該如何去應對,如何去適應?

    為此我們不得不思考如下幾個問題:

    1、在稅負偏高的情況下如何調整現有機制和流程適應改革變化?

    2、基于增值稅政策及管理的復雜性,涉及企業經營活動已形成稅收風險如何防范和化解?

    同時,我們也該認識到資質共享與管理模式主要是對體現在對企業現行組織結構的影響,由于資質共享問題導致增值稅稅制下,合同主體與施工主體不一致,影響企業增值稅抵扣鏈條,導致銷項稅額與進項稅額不匹配,稅負可能提高,由此對企業現行子分公司的設置和組織結構都產生了一些挑戰。

    一、匯總納稅模式已不能適應施工方與實際中標方不一致的實際情況

    由于建筑業企業,普遍存在施工方與實際中標方(合同主體)不一致的現象。即無資質或者資質等級不符合建設工程資質標準的工程公司(借用資質方),以有資質或者資質等級標準的集團公司(資質方)名義對外投標,中標后以集團公司名義與建設單位簽訂工程施工合同。合同簽訂后,實際組織施工方為工程公司,采取工程公司代管模式進行施工。部分項目集團公司會收取管理費。施工過程中,工程公司以集團公司的名義提供發票并收取工程款。收入、成本并入工程公司匯總報表范圍。

    (一)影響分析:“營改增”后,若建筑業采取匯總納稅模式,在集團公司與工程公司不屬于同一匯總納稅主體的情況下,存在以下影響:

    1、合同主體與施工主體不一致,產生涉稅風險

    資質的主體是合同的主體,即:集團公司,以集團公司的名義對業主開具發票,集團公司繳納增值稅,但集團公司報表中卻沒有相應工程項目的收入和成本,一方面導致增值稅只有銷項沒有進項,進銷項不匹配,集團公司增值稅稅負加重;另一方面,產生逃避繳企業所得稅的稅收風險;而對于實際施工方,即:下屬工程公司(借用資質方),工程項目的收入和成本并入其匯總財務報表范圍,但沒有增值稅的繳納,產生逃避繳納增值稅的涉稅風險。

    2、可能存在違反建筑法的風險

    根據建筑法的相關規定,禁止建筑施工企業超越本企業資質等級許可的業務范圍或者以任何形式用其他建筑施工企業的名義承攬工程。禁止建筑施工企業以任何形式允許其他單位或者個人使用本企業的資質證書、營業執照,以本企業的名義承攬工程。目前根據承攬項目所需的條件,存在集團公司承攬項目,但具體施工分包給下屬工程公司,或集團公司與其他企業之間相互借用資質承攬工程,但實際施工方并不是項目承攬方的情形,這將導致合同簽訂方與實際施工方不一致,存在被認為肢解建筑工程的風險。

    (二)、應對策略

    1、合同主體集中核算

   集團公司對外承接項目,與業主簽訂工程總承包合同;再由集團公司以內部任務分配的方式將工程分解到各子公司進行施工建設。集團公司統一核算項目收入、成本,實現進項稅充分抵扣。同時考慮建立對下屬各子公司的考核機制,確定各子公司的業績。集中核算需要配套財務共享的實施,有利于集團對全局財務管控、資金調配、成本管理的進一步管控,也最大程度地規避了增值稅票據管理不統一的風險。但同時,也會使財務工作更加模式化,不利于人才的培養,并且伴隨著時間的發展,由于收入成本全部集中在集團,可能會形成惡性循環,使各工程子公司對外業績愈發縮水,甚至降低各三級機構的資質等級。

    2、分包管理

    集團公司對外承接項目,與業主簽訂工程總承包合同;再由集團公司按具體施工建設情況,對各子公司進行內部總分包。從而建立集團公司與各子公司之間完整的增值稅抵扣鏈條,使集團公司和各子公司均按各自的銷項稅進項稅實際情況,完成增值稅的順利繳納。“營改增”后,由作為總承包中標方的集團公司與集團內部各子公司再行簽訂承包合同,并且由子公司向集團公司開具建安業增值稅專用發票,自身收取項目實施過程中發生的成本費用增值稅專用發票,可以有效地避免企業銷項開具方與進項獲取方不一致的情況,同時,還可以完成子公司自身收入成本的合規核算,避免發票抬頭不一致情況帶來的進銷項不匹配。這種情況下,會較為明顯地違背建筑法禁止轉包、肢解分包的規定,具有較大法律風險。同時,也會增加集團公司與工程公司雙邊合同印花稅稅負,以20億項目合同為例,若稅率3%,剩余金額轉包分包,則需要合計繳納116.40萬元(20,000.00*97%*0.03%*2=116.40)印花稅,積小成多,這部分印花稅稅負無疑會造成數額巨大的經濟壓力。

    若集團公司與各工程公司之間簽訂“內部分包協議”,即目標責任承諾等協議,不繳納印花稅,則無法完成工程公司向集團公司開具增值稅專用發票的工作,增值稅鏈條無法完善。

    3、分公司的選擇

    在“營改增”前,思考將資質較少或資質較差的子公司變為集團公司分公司,在集團公司承接項目后,以該分公司作為參建單位,與集團公司進行內部總分包,完成工程項目建設。由于分公司為非法人分支機構,與集團公司為同一資質主體,不存在資質共享的風險,因此,把不必要存在的子公司轉變為分公司,可以在保證三級機構管理的分工下,規避企業轉包分包的風險,但仍然需要注意在具體施工過程中增值稅專用發票的開具問題,保證進銷項匹配。

    二、現有組織結構及流程機制存在稅收和法律風險

    集團內各單位以建筑施工為主要業務板塊,部分工程公司正在籌備成立專業化子公司。國內建筑市場各地區供應商資質、規模、管理形式參差不齊,受地域環境影響大,例如地材供應商多為項目當地民眾組織,甚至不具備開具發票的資格,但項目部受限于材料運費成本以及地域保護行為,迫不得已只能在其處購買地材。再者,例如建筑材料商品砼具有多樣化的稅收優惠,勞務分包市場掛靠現象嚴重等情況根深蒂固,都會成為企業成本發生過程中的稅收和法律風險點。

    (一)影響分析

    建筑業若一直保留現狀,從外部單位采購材料、獲得租賃、勞務服務,在“營改增”后會面臨進項稅額獲取不足或取得虛開代開增值稅專用發票的風險,并且不利于整體稅收籌劃的執行和成本執行的管控。加強企業專業化分工,有利于提高企業精細化管理和生產效率。“營改增”后,通過專業化公司的建立,可實現上下游各環節增值稅抵扣鏈條的完整,消除營業稅重復納稅的弊端,有利于建筑業專業化分工。

    (二)應對策略

    1、成立專業物資公司

    成立具有獨立法人資格的物資公司,實行物資集中招標采購,既可以有較為固定的進貨渠道,確保了貨源品質,也可以保證取得一般納稅人資格的進項專用發票,獲得較高的進項抵扣水平。從而避免工程項目自行采購時,因材料供貨商良莠不齊,避免有些貨物只能取得小規模代開較低稅率的增值稅發票甚至無法取得增值稅發票的情況發生。

    2、成立設備租賃公司

    針對建筑業“營改增”前存量資產不能抵扣的現狀,有必要成立專業租賃公司,為進項稅額提供緩沖儲備,既可以減少存量資產進項稅額的流失,也可以調節設備使用企業的進項抵扣曲線,使增值稅的繳納更加平緩、合理。

    3、成立專業勞務公司

    雖然對直接降低增值稅稅收成本的作用有限,但是可以有效地規避勞務市場掛靠、亂開票的現象,在全行業“營改增”后,使建筑企業自身接受虛開代開的增值稅專用發票的風險大幅降低。

    4、成立商品砼生產公司

    商品砼是各建筑業板塊業務中占比較大的一項主材,而由于商品砼的增值稅政策變化較為頻繁,并且有著多種可供選擇的稅收優惠,例如資源綜合利用產品增值稅即征即退等,建筑企業自身成立商品砼公司可在符合條件的情況下,充分利用企業自身進項稅額,均衡關聯交易定價,享受該稅收優惠。

     5、成立合作型地材公司

    地材市場普遍涉及當地經濟保護,存在無法取得可抵扣的增值稅專用發票甚至無法取得合法入賬的增值稅票據的問題,因此,成立地材公司需要因地制宜,就生產規模較大的項目與當地政府簽訂協議,在解決當地就業問題的同時,以規范、合法的管理為前提,成立地方性地材公司,以避免無發票和接受虛開代開的增值稅專用發票的風險。

    6、針對區域化優惠成立專項公司

    成立專業化法人企業不但可以針對各項行業積極進行稅收籌劃,還可以更加靈活地享受區域化稅收優惠政策。 在地域的選擇上,除了考慮國家的有關稅收優惠政策外,還需要綜合考慮地方性稅收優惠和地方性政府其他方面的一些扶持。

     7、成立綜合業務公司

    為了更加集中優勢資源,節約管理成本,還可以考慮整合部分專業板塊,成立綜合型非建筑業法人企業,例如整合設備、材料采購與租賃業務成立采購租賃公司,或整合商品砼、地材生產業務成立地區運輸材料專業公司。需要綜合考慮業務需求量和管理成本,并且綜合參考稅收優惠政策,靈活將各項專業板塊進行組合,將具有互補優勢或者配合協作條件的業務板塊融合,化零為整,既能提升企業整體產業規模,也可以更加充分地利用管理資源、稅收優惠資源。

     由于涉及到組織結構的變化,需綜合考慮專業化公司成立的級別。集團內可根據需求,分析利弊,決定由集團公司投資或者由三級工程公司自身投資成立不同級別專業化公司。

    1、工程公司成立四級專業化公司

    由工程公司成立專業化公司,可更加貼合自身項目實際情況,避免資源浪費,并且便于成本以及“營改增”后進項稅額歸屬的核算,但也會受限于產值規模,影響議價能力,并且,若各工程公司均成立專業化公司,則需要大量投入人力成本,可能會存在成資源零散分布的浪費。

    2、集團公司成立三級專業化公司

    由集團公司注資成立三級專業化公司,可以充分發揮規模優勢,更加靈活有選擇性地組合各專業板塊和選擇地域性稅收優惠籌劃思路,節約整體管理成本,避免機構冗余臃腫。但集團層面成立專業化公司,一方面,需要額外考慮向各專業公司銷售材料、提供服務時的關聯交易形式,避免成本收入劃分混亂導致的稅收風險和法律風險;另一方面,會帶來集團公司組織結構較大的變動,由此可能帶來一些其他方面的關聯影響,程序和實施相對會比較復雜,需要綜合考慮各方面的成本效應和風險。

    

    主要涉及財務費用,回顧一下政策:

    (1)集團內部統借統還適用不征收增值稅政策;

    (2)企業從金融機構借款或企業間借款利息暫時不允許抵扣;

    (3)金融機構同業拆借利息不征不抵;

    (4)企業集團內部從事企業間資金借貸業務(資金池)按照金融保險業6%繳納稅款,不能按照差額繳納(即放款收入減去借貸成本)。

    三、“營改增”會對資金帶來以下三個方面的影響:

    資金中心通常屬于企業內部機構,負責企業內資金統借統還、資金拆借,保函等業務。相對有營業稅,增值稅有著更加嚴格的征管要求和更加嚴厲的處罰規定,因此,務必要高度重視資金中心業務的涉稅處理問題,努力控制好稅務風險。

    1.代付款影響

    增值稅專用發票的抵扣鏈條要求資金流、服務流與發票流向一致,而由集團公司資金中心替各子公司的采購業務代付款項從形式上違背了三流一致的基本要求,可能會面臨增值稅專用發票虛開代開的風險。在不得已選擇代付款行為的情況下,需簽訂三方協議,列明貨物或服務的出售、購買方以及付款方,付款方與購貨方的關系,并且由購貨方出具委托集團公司資金中心代付款項的授權委托書,同時及時與主管稅務機關溝通協商,聲明該業務并未涉及逃稅漏稅事項。

    2.融資利息收入

    資金中心會承擔各單位之間的資金拆借任務,而各下級子公司在使用資金中心的現金時,應當承擔相應的同期銀行利率融資利息,資金中心取得融資利息需作為財務費用列入收入,金融保險業目前仍未“營改增”,但據目前的政策傾向分析,全行業“營改增”后,經財政部、銀監會批準的金融機構或可就融資利息成本進項抵扣,而集團公司并不屬于金融機構,其取得的融資利息收入可能面臨著無進項抵扣,直接繳納6%增值稅的經濟風險。

    3.統借統還職能

    隨著全國范圍內PPP建筑模式的崛起,集團的整體投融資業務活動量勢必會進一步加大,集團公司資金中心不可避免需要發揮規模優勢,擔負統借統還盤活資金的職能,根據國家稅務總局公告2015年第92號規定,企業集團或企業集團中的核心企業以發行債券形式取得資金后,直接或委托企業集團所屬財務公司開展統借統還業務時,按不高于債券票面利率水平向企業集團或集團內下屬單位收取的利息,按照規定,不征收營業稅。據了解,該政策在全行業“營改增”后也會被平移到增值稅新政中,即統借統還業務,按不高于債券票面利率水平向企業集團或集團內下屬單位收取的利息可免征增值稅。因此,資金中心應當積極籌劃融資方式,減少內部資金拆借形成的利息收入和資金成本的利差,避免這部分業務增值稅稅負過高,同時結合“營改增”后配套的統借統還稅收新政,規劃資金調用模式和渠道,設計新的融資利息收入實現方式,享受統借統還免征增值稅優惠。

 

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